Gastos necesarios y normales para efecto del Impuesto a la Renta

Casación N° 2743-2009 Lima

Mediante la Sentencia de Casación N° 2743-2009 Lima, publicada en el diario “El Peruano” el 30 de setiembre del 2011, la Corte Suprema declaró infundado el recurso de casación presentado por la SUNAT y el MEF contra la sentencia de 5 de mayo de 2009, que a su vez revocó la sentencia apelada y reformándola, declaró fundada la demanda respecto a los gastos realizados por una empresa minera a fin de mantener o mejorar una carretera que le permita el acceso a su complejo de producción.

Al respecto, la Administración Tributaria y el MEF señalan que la sentencia de 5 de mayo de 2009, incurre en las siguientes causales de infracción normativa:

i. Contra el artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta[1] (en adelante, LIR), indicando que se ha efectuado una interpretación errónea de este artículo al considerarse como gasto deducible erogaciones realizadas en calidad de liberalidades, lo que no procede conforme a lo estipulado en el inciso d) del artículo 44° de la LIR[2]. Agrega que la sentencia de vista, de manera errada, considera que tales erogaciones cumplen con el principio de causalidad tomando en cuenta solamente el criterio de normalidad, no habiéndose evaluado los criterios de generalidad, razonabilidad y proporcionalidad.

ii. Indebida motivación, indicando que la sentencia materia de casación no analiza los criterios de generalidad, razonabilidad y proporcionalidad, ni tampoco precisa cuáles son los medios probatorios que le permitieron arribar a la conclusión de que el gasto por mantenimiento de carretera es deducible, pese a que constituye una liberalidad, con lo cual no pueden ejercer su derecho de contradicción contra este extremo.

En cuanto a la primera causal, la Corte Suprema confirma lo resuelto en la sentencia de 5 de mayo de 2009, señalando que los gastos necesarios a diferencia de aquellos que son indispensables y obligatorios, se encuentran contemplados expresamente en el artículo 37° de la LIR que consagra el principio de causalidad, según el cual debe existir una relación de necesidad entre los gastos y la generación de renta o el mantenimiento de la fuente, siendo que los alcances de dicho artículo se encuentran precisados en la Tercera Disposición Final de la Ley N° 27356[3], que a su vez refiere que dichos gastos deberán ser normales y cumplir con los criterios de razonabilidad y generalidad, con lo cual se entiende que el mencionado principio no debe ser interpretado en sentido restrictivo, sino en sentido amplio dentro de los márgenes de la normalidad, razonabilidad y generalidad.

Asimismo, la Corte Suprema indica que el criterio de normalidad debe entenderse como un gasto inherente y habitual para la empresa, y que de las normas antes glosadas no se advierte que se exijan como requisitos para que un gasto sea deducible, que éste deba ser obligatorio por mandato legal ni corresponder al objeto social de una empresa, así como que la actividad que genera el gasto no sea también desarrollada por el Estado[4].

De este modo, la Corte Suprema concluye que los gastos de mantenimiento de carretera incurridos por la empresa minera a efectos de permitir el acceso a su complejo de producción, constituyen gastos necesarios y razonables para el funcionamiento de la misma, además de ser normales y generales atendiendo a las actividades mineras generadoras de ingresos gravados, por lo que tales gastos no pueden ser considerados como liberalidades conforme lo dispuesto en el artículo 44° de la LIR, al encontrase vinculados a la actividad generadora de renta.

De otro lado, respecto a la causal de indebida motivación, la Corte Suprema desestima el argumento de los recurrentes, señalando que la sentencia materia de casación ha sido emitida en base a las circunstancias surgidas en el presente caso y habiéndose acreditado el supuesto contemplado en el artículo 37° de la LIR, no se aprecia de qué manera el cuestionamiento formulado en este extremo incidiría en el resultado de la decisión, deviniendo en desestimable.

[1] Artículo 37° LIR

“A fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente,  así  como los vinculados con la generación de ganancias de capital,  en tanto la deducción no esté expresamente prohibida por esta ley.”

[2] Artículo 44°, inciso d), LIR

“No son deducibles para la determinación de la renta imponible de tercera categoría, las donaciones y cualquier otro acto de liberalidad en dinero o en especie.”

[3] Tercera Disposición Final de la Ley N° 27356,

“Precísase que para efecto de determinar que los gastos sean necesarios para producir y mantener la fuente a que se refiere el artículo 37º de la LIR, éstos deberán ser normales para la actividad que genera la renta gravada, así como cumplir con criterios tales como razonabilidad en relación con los ingresos del contribuyente, generalidad para los gastos a que se refiere el inciso l) del indicado artículo; entre otros.”

[4] Sobre este aspecto, el Tribunal Fiscal señaló que las labores de mantenimiento y/o mejoramiento de carreteras que permiten el acceso al complejo minero no califica como un gasto extraordinario, por el contrario suponen una actividad periódica para la conservación de dichas vías, labor que corresponde a as entidades estatales; por lo que los citados gastos constituyen una liberalidad.

Por su parte, el contribuyente alegó que el segundo párrafo del artículo 37º de la LIR así como la Tercera Disposición Final de la Ley N° 27356, admiten la deducción de los gastos que de acuerdo con las circunstancias de cada empresa resultan razonablemente convenientes o coadyuvantes en el desarrollo de sus actividades; añadiendo que no existe norma legal alguna que condicione la deducibilidad del gasto a que dicho gasto corresponda al objeto social de la empresa, a que deba ser atendido en principio por el estado ó que sólo deba recaer en activos de la empresa.